Uno dei problemi del ravvedimento operoso è quello relativo alla necessità o meno di eseguire – in presenza di violazioni cosiddette “prodromiche Iva” – anche il ravvedimento dell’omesso/insufficiente versamento dell’Iva dovuta in sede di liquidazione periodica.
Occorre partire dal fatto che le penalità ridotte previste dal ravvedimento operoso si applicano alle sanzioni edittali, cioè alle sanzioni che il Fisco irrogherebbe se il contribuente non regolarizzasse ex post la violazione.
Si prenda il caso dell’omessa fatturazione di un’operazione imponibile. La violazione è sanzionata con la penalità minima del 90% dell’imposta relativa all’imponibile non fatturato. Se questa violazione non viene regolarizzata entro il termine di presentazione della dichiarazione annuale Iva, l’ufficio dovrà irrogare anche la sanzione per l’infedele dichiarazione annuale, oltre a quella dell’infedele comunicazione dei dati di sintesi della liquidazione periodica. L’ufficio, però, deve tenere conto del cumulo giuridico delle penalità, con la conseguenza che alla sanzione più grave tra tutte queste (che assorbe le altre) deve applicare gli aumenti stabiliti dall’articolo 12 del Dlgs 472/1997.
Nell’ipotesi di ravvedimento operoso, invece, il contribuente deve regolarizzare ciascuna delle singole violazioni.
Il fatto è che molti ritengono ancora che, nel caso di ravvedimento, si applichi, per le violazioni prodromiche che abbiano determinato un minore versamento in sede di liquidazione periodica, anche la sanzione ridotta sul 30% (sanzione prevista dall’articolo 13 del Dlgs 471/1997 per gli omessi versamenti del tributo). In sostanza, secondo questa tesi se, ad esempio, una fattura viene emessa con un anno di ritardo, il contribuente dovrebbe eseguire il ravvedimento sia per l’omessa fatturazione che per il minore versamento che ne è derivato in sede di liquidazione periodica, oltre al ravvedimento della dichiarazione annuale risultata infedele (se il ravvedimento viene eseguito dopo la dichiarazione annuale) e della nuova violazione dell’infedele comunicazione di sintesi della liquidazione periodica.
A parte il fatto che un simile ravvedimento è davvero oneroso, va tenuto conto – come già rilevato – che il ravvedimento si esegue avendo a riguardo a ciascuna sanzione (nel ravvedimento non si applica il cumulo giuridico) che l’amministrazione irrogherebbe se il contribuente non provvedesse alla regolarizzazione successiva. L’amministrazione, però, non irroga affatto la penalità del 30% nell’ipotesi di violazioni prodromiche che determinano un minore versamento in sede di liquidazione periodica. Questo perché la sanzione del 30% (stabilita dall’articolo 13 del Dlgs 471/1997) si riferisce all’omesso o parziale versamento di un tributo determinato direttamente dal contribuente che poi non viene versato. La rubrica dell’articolo parla proprio di ritardati o omessi versamenti «diretti». Sicché appare evidente che l’eventuale ravvedimento per delle violazioni prodromiche Iva non può affatto comprendere anche le sanzioni ridotte relative all’insufficiente/omesso versamento derivante dalla liquidazione periodica.
Dario Deotto
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